La scissione “mediante scorporo” ex art. 2506.1 c.c., al pari di una scissione parziale in forma “tradizionale” ex art. 2506 c.c., che non determina l’estinzione della società scissa, è un’operazione fiscalmente neutrale che, a partire dalla data di efficacia della scissione, determina il subentro delle società beneficiarie nelle posizioni soggettive “fiscali” della società scissa, per la parte delle stesse che non permangono in capo alla società scissa medesima.
Lo stabilisce il comma 4 dell’art. 173 del TUIR, ai sensi del quale il subentro delle società beneficiarie concerne tutte le posizioni soggettive “fiscali” (e i “relativi obblighi strumentali”) della società scissa “quali risultanti al termine dell’ultimo periodo d’imposta della società scissa chiuso prima della data di efficacia della scissione”, “ivi compresa quella indicata nell’articolo 86, comma 4” del TUIR (periodo di possesso dei beni ai fini della frazionabilità su più esercizi delle relative plusvalenze imponibili), ma con l’esclusione delle eccedenze d’imposta utilizzabili in compensazione anche ai sensi dell’art. 17 del DLgs. 241/97 e dei crediti d’imposta chiesti a rimborso, di natura diversa da quella agevolativa.
Le posizioni soggettive “fiscali” possono essere specificamente connesse a singoli elementi attivi o passivi del patrimonio ante scissione della società scissa, o a insiemi di elementi attivi o passivi (ad esempio, un insieme costituente complesso aziendale) del patrimonio ante scissione della società scissa, oppure possono non esserlo e costituire quindi una posizione soggettiva “fiscale” della società scissa priva di specifiche connessioni a singoli elementi attivi o passivi o a singoli loro insiemi.
Nel caso di posizioni soggettive “con connessione specifica”, il comma 4 dell’art. 173 del TUIR stabilisce che le posizioni soggettive seguono gli elementi cui sono specificamente connessi “presso i rispettivi titolari” (e quindi permangono nella loro interezza in capo alla società scissa che li mantiene anche post scissione nel proprio patrimonio, oppure si trasferiscono nella loro interezza in capo alla singola società beneficiaria a favore della quale vengono scissi).
Con specifico riguardo alla posizione soggettiva “con connessione specifica” rappresentata dalla decorrenza del possesso degli elementi scorporati a favore delle società beneficiarie, la prima parte della lett. c) del comma 15-ter “integra” la disciplina generale dell’art. 173 del TUIR per confermare espressamente che “le attività e le passività oggetto di scorporo si considerano possedute dalle società beneficiarie anche per il periodo di possesso della società scissa”.
Nel caso, invece, di posizioni soggettive “generiche” (ossia senza connessione specifica a singoli elementi, o a loro insiemi, del patrimonio della società scissa), il comma 4 dell’art. 173 del TUIR stabilisce che le posizioni soggettive sono attribuite “alle beneficiarie e, in caso di scissione parziale, alla stessa società scissa, in proporzione alle quote del patrimonio netto contabile trasferite o rimaste”.
Poiché, nel caso di scissione “mediante scorporo” ex art. 2506.1 c.c., la società scissa non riduce il proprio patrimonio netto contabile ante scissione in misura pari al valore netto contabile del patrimonio scisso a favore delle società beneficiarie, perché riceve in cambio dello scorporo la partecipazione nelle società beneficiarie, la lett. e) del comma 15-ter “integra” la disciplina generale dell’art. 173 del TUIR per precisare che “ai fini dell’applicazione del comma 4, il valore netto contabile delle attività e passività oggetto di scorporo deve essere rapportato al patrimonio netto contabile della scissa quale risultante alla data di efficacia della scissione”.
A titolo esemplificativo, ipotizzando una società ALFA con perdite fiscali riportabili (classica posizione soggettiva “senza connessione specifica” a singoli elementi o loro insiemi) pari a 1.000, il cui patrimonio netto contabile alla data di efficacia di scissione è pari a 10.000, che scinde a favore di società beneficiaria newco BETA attività e passività con valore netto contabile “complessivo” pari a 2.000 (iscrivendo in contropartita una partecipazione in BETA per 2.000) e a favore di società beneficiaria newco GAMMA attività e passività con valore netto contabile “complessivo” pari a 3.000 (iscrivendo in contropartita una partecipazione in BETA per 3.000), post scissione “mediante scorporo”:
– la società scissa ALFA continuerà ad avere un patrimonio netto contabile pari a 10.000 e “manterrà” perdite fiscali riportabili per 500 (= 1.000 x 5.000 / 10.000);
– la società beneficiaria newco BETA presenterà un patrimonio netto contabile pari a 2.000 e “subentrerà” nelle perdite fiscali riportabili della società scissa per 200 (= 1.000 x 2.000 / 10.000);
– la società beneficiaria newco GAMMA presenterà un patrimonio netto contabile pari a 3.000 e “subentrerà” nelle perdite fiscali riportabili della società scissa per 300 (= 1.000 x 3.000 / 10.000).
FONTE: Eutekne Info
Enrico ZANETTI