Il DLgs. n. 139/2024 ha apportato diverse modifiche al DLgs. 346/90 e, tra le più importanti, c’è quella relativa all’art. 3 comma 4-ter sul “patto di famiglia”.
La norma è stata integralmente sostituita, ma le modifiche apportate, seppur significative, non ne rivoluzionano l’impianto originario, benché importanti siano i miglioramenti apportati. Nel suo nucleo essenziale, l’art. 3 comma 4-ter, prevede che “i trasferimenti, effettuati anche tramite i patti di famiglia di cui agli articoli 768-bis e seguenti del c.c. a favore dei discendenti e del coniuge, di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti all’imposta. In caso di quote sociali e azioni […], il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito il controllo ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, n 1, del c.c. o integrato un controllo già esistente”.
Il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa proseguano l’esercizio dell’attività d’impresa per almeno 5 anni – in caso di trasferimento d’azienda – oppure che detengano il controllo (o la titolarità del diritto) per almeno 5 anni dal trasferimento, nell’ipotesi di partecipazioni. Il mancato rispetto di queste condizioni comporta la decadenza dal beneficio e il pagamento di imposta e sanzioni.
Per beneficiare dell’agevolazione occorre integrare tutta una serie di presupposti. Il primo è quello negoziale: l’azienda o le partecipazioni devono essere trasferite mediante un trasferimento (a titolo liberale) che può essere anche un patto di famiglia ex artt. 768-bis e ss. c.c. Le tipologie negoziali possibili, oltre il patto di famiglia, sono la donazione, i vincoli di destinazione (circ. n. 18/2013), incluso il trust, o il testamento. Possibile anche la successione ab intestato.
L’art. 3 comma 4-ter, poi, prevede un presupposto soggettivo, nella misura in cui limita la platea dei beneficiari del trasferimento d’azienda ai discendenti o al coniuge del dante causa. Il presupposto soggettivo tributario è quindi più ampio di quello di cui all’art. 768-bis c.c., che invece esclude il coniuge.
Un altro presupposto è quello temporale, che richiede i beneficiari dell’azienda debbano proseguire l’attività d’impresa per almeno 5 anni dalla data del trasferimento ovvero che chi riceve le partecipazioni debba mantenere il controllo o la titolarità del diritto particolare (cfr. la ris. n. 262/2022) per almeno 5 anni.
È con riguardo all’ultimo presupposto, quello oggettivo, che il decreto ha apportato le innovazioni più significative perché – in primo luogo – ha aggiunto che “il beneficio si applica anche ai trasferimenti di azioni e di quote sociali di società residenti in Paesi appartenenti all’Unione europea o allo Spazio economico europeo o in Paesi che garantiscono un adeguato scambio di informazioni, alle medesime condizioni previste per i trasferimenti di quote sociali e azioni di soggetti residenti”. A quest’estensione era già arrivata, prima d’ora, la dottrina.
La precisazione più significativa, però, è quella per cui – in caso di trasferimento di quote sociali – il beneficio si applica a quelle “mediante le quali è acquisito il controllo […] o integrato un controllo già esistente”. Sebbene quella ora delineata dal decreto fosse già l’interpretazione che gli operatori davano alla vecchia formulazione (nella parte in cui richiedeva, per il trasferimento delle partecipazioni in società di capitali, l’acquisizione o integrazione del controllo), erano intervenuti ben due provvedimenti di prassi per escluderlo (risposte nn. 497/2021 e 72/2024). Secondo l’Agenzia delle Entrate, infatti, ad essere agevolati erano:
– l’acquisto del controllo [cioè il passaggio da 0 ad una partecipazione >51% nel capitale della società (o superiore in caso di quorum rafforzati)];
– oppure la sua integrazione [cioè il passaggio da una partecipazione minoritaria ad una di misura > al 51% (o superiore in caso di quorum rafforzati)].
A partire dalla risposta n. 497/2021, non si considerava più agevolato il c.d. consolidamento del controllo, vale a dire il rafforzamento di una maggioranza già detenuta (dal 51% in su). Il nuovo art. 3 comma 4-ter, invece, chiarisce che anche il consolidamento rientra nei trasferimenti agevolati e, questo, non è di poco conto. Molto spesso, infatti, è intenzione del fondatore realizzare il passaggio generazionale in favore dei discendenti, mantenendo una partecipazione di minoranza per conservare una parte dei diritti economici. Questa partecipazione residua di minoranza, poi, può essere trasferita in un secondo momento mediante donazione, apporto in trust, o con testamento. Anche in questo caso, ora, troverà applicazione l’agevolazione.
Infine, benché il decreto abbia significativamente sancito la presenza del trust all’interno del DLgs. 346/90, non ha colto l’occasione per precisare come funzionerà l’applicazione dell’agevolazione all’istituto. Come chiarito dalla circ. n. 34/2022, il termine del quinquennio decorre dall’attribuzione dell’azienda o delle partecipazioni ai beneficiari, ma il decreto ha introdotto anche un’opzione per la tassazione al momento dell’apporto in trust dell’azienda o delle partecipazioni. In quest’ultima ipotesi ci si chiede se si potrà rispolverare anche quanto affermava la ris. n. 110/2009.
Fonte: Eutekne INFO
Riccardo SANSONI