I soggetti IRES che applicano il nuovo Patent box devono prestare attenzione agli effetti dell’agevolazione sulla determinazione degli interessi passivi deducibili.
I costi R&S rilevanti ai fini dell’applicazione dell’agevolazione sono, infatti, classificati nelle voci di Conto economico che compongono il valore e i costi della produzione (macroclassi “A” e “B”), le quali, al netto degli ammortamenti e dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali, rilevano ai fini della determinazione del ROL.
A tal riguardo si ricorda che, con il recepimento della Direttiva Ue c.d. ATAD 1 , come modificata dalla Direttiva Ue c.d. ATAD 2, a opera del DLgs. 142/2018, si è assistito al passaggio dal concetto di ROL “contabile” a quello di ROL “fiscale”, con la conseguenza che, per il calcolo del ROL, i componenti negativi e positivi di reddito devono essere assunti “nella misura risultante dall’applicazione delle disposizioni volte alla determinazione del reddito d’impresa” (art. 96 comma 4 del TUIR).
Per i soggetti che applicano il nuovo Patent box, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, i costi R&S sono deducibili nella misura ordinaria aumentata di una maggiorazione del 110% (art. 6 comma 3 del DL 146/2021).
In pratica, fatto 100 l’ammontare dei costi R&S deducibili in via ordinaria, l’importo che risulta complessivamente deducibile ai fini IRES per effetto dell’applicazione dell’agevolazione è pari a 210.
Per comprendere l’impatto operativo della problematica può essere utile richiamare un esempio numerico nel quale una società ha:
– interessi passivi per 270;
– interessi attivi per 180;
– Valore della produzione (voce “A” del Conto economico) per 1.700;
– Costi della produzione (voce “B” del Conto economico) per 1.400, rilevanti sia ai fini del nuovo Patent box che ai fini del ROL fiscale.
Ove si ritenesse che la maggiorazione del 110% non rilevi ai fini del ROL, la società potrebbe dedurre interessi passivi nel limite degli interessi attivi (180) e del 30% del ROL fiscale (90). Gli interessi passivi sarebbero, quindi, deducibili per l’intero ammontare (270). Nel contempo, l’impresa beneficerebbe di un risparmio IRES da nuovo Patent box pari a 369,6, determinato in misura pari al 24% dei costi R&S maggiorati del 110% (1.540).
Al contrario, computando i costi R&S nella misura maggiorata del 110%, la società potrebbe dedurre interessi passivi solo nel limite degli interessi attivi (180), in quanto il ROL fiscale sarebbe azzerato (ROL = 1.700-2.940). Gli interessi passivi sarebbero quindi indeducibili per 90 e l’impresa, nel periodo d’imposta, beneficerebbe di un risparmio IRES netto di 348, pari alla differenza tra il beneficio fiscale da Patent box (369,6) e l’imposta che deve essere pagata sugli interessi passivi indeducibili (21,6 pari al 24% di 90). La quota di interessi indeducibile (90) potrebbe essere dedotta nei periodi d’imposta successivi, in presenza di interessi attivi e ROL fiscale capienti.
Attenendosi alle norme, sembra possibile sostenere che, ai fini della determinazione del ROL fiscale, i costi R&S rilevanti (anche) ai fini del nuovo Patent box debbano essere computati nella misura aumentata della maggiorazione del 110%.
Tale interpretazione, in realtà, pare supportata anche dalla relazione illustrativa al DLgs. 142/2018, secondo la quale occorre escludere dal computo del ROL fiscale i redditi esenti da imposizione per effetto dell’applicazione del precedente Patent box di cui all’art. 1 commi 37-45 della L. 190/2014.
In particolare, la relazione illustrativa appena citata prevede che l’impatto sul ROL fiscale dei provvedimenti che escludono da tassazione una quota del reddito sia diverso a seconda che tale esclusione si configuri come:
– una detassazione di un componente positivo di reddito classificato contabilmente tra le voci di Conto economico rilevanti ai fini del ROL o come detassazione del risultato della somma algebrica di componenti positivi e negativi di reddito classificati contabilmente in tali voci;
– una detassazione di un ammontare di reddito privo di collegamento specifico con voci di Conto economico rilevanti ai fini del ROL.
Solo nel primo caso, il reddito escluso da imposizione corrispondente alle voci rilevanti ai fini del calcolo del ROL deve essere computato con segno negativo nella determinazione del ROL fiscale.
Sembrano esserci pochi dubbi sul fatto che il nuovo Patent box sia un provvedimento che detassa una quota del reddito e che tale quota sia collegata a componenti negativi rilevanti ai fini del ROL fiscale.
Allo stato attuale, questa interpretazione, a meno di un intervento normativo o di un’interpretazione estensiva da parte dell’Amministrazione finanziaria, pare difficilmente superabile, sebbene sia evidente l’impatto negativo sulle imprese che si finanziano con il capitale di debito.
Fonte: Eutekne INFO
Alessandro COTTO e Carlotta SGATTONI